Finančné riaditeľstvo SR zverejnilo Informáciu k oslobodeniu príjmov z predaja akcií a obchodných podielov podľa ustanovenia § 13c zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Toto ustanovenie je možné uplatniť za splnenia podmienok u vybraných právnických osôb alebo stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou umiestnenou na území SR.
Vzhľadom na viaceré podmienky aplikácie nového oslobodenia Vám prinášame ich ucelený prehľad
▢ Oslobodené príjmy
Oslobodenie od zdanenia príjmov z predaja akcií a obchodného podielu sa vzťahuje na predaj:
- akcií u akcionára akciovej spoločnosti
- kmeňových akcií alebo akcií, ktoré predstavujú obdobné práva pre akcionára jednoduchej spoločnosti na akcie
- obchodného podielu spoločníka v spoločnosti s ručením obmedzením alebo komanditistu komanditnej spoločnosti (vrátane obdobných spoločností v zahraničí) a daňového rezidenta právnickej osoby a stálej prevádzkarne zahraničnej právnickej osoby na území Slovenska
Súčasne sa spresňuje, že medzi oslobodené príjmy patria len také príjmy z predaja akcií alebo obchodného podielu, ktoré sú vo vlastníctve daňového rezidenta alebo stálej prevádzkarne umiestnenej na Slovensku.
Finančné riaditeľstvo spresňuje vo zverejnenej informácii, že medzi oslobodené príjmy nepatria také príjmy, ktoré predstavujú:
- členské právo v družstve, ktoré nie je oslobodenie z dôvodu jeho absencie v taxatívne vymedzenom rozsahu oslobodených príjmov
- obchodný podiel na zahraničnej spoločnosti pri odchode daňovníka do zahraničia, ak je súčasťou majetku a záväzkov tohto daňovníka (zmena rezidencie a presun podielu do zahraničia negeneruje výnosy a nedochádza k zmene vlastníctva alebo právnemu prevodu)
▢ Podmienky uplatnenia oslobodenia
Oslobodenie od zdanenia u akcionárov, spoločníkov a komanditistov umiestnených na Slovensku je možné uplatniť len po splnení viacerých testov, ktoré musia byť splnené všetky súčasne. Jedná sa o:
| Test | Podmienky |
| Časový test | Testuje sa dosiahnutie príjmu z predaja finančnej investície, ktorý plynie najskôr po uplynutí 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov od nadobudnutia minimálneho podielu |
| Vychádza sa z dňa kedy sa o predaji účtuje v účtovníctve (podkladom je zmluva o predaji akcií alebo podielu) | |
| Test držby minimálneho podielu | Podmienka držby minimálne aspoň 10% podielu na základnom imaní |
| Test znášania funkcií a rizík | Testuje sa vykonanie podstatných funkcií (uplatňovanie akcionárskych a hlasovacích práv), riadenie a znášanie rizík spojených s vlastníctvom akcií a podielov vrátane disponovania personálnym a materiálnym vybavením použitých na výkon práv a funkcií |
| Vychádza sa z účtovníctva alebo IFRS evidencie pričom nemôže ísť o tzv. „schránkovú firmu“ ani o „tretiu osobu“, ktorá vykonáva funkcie a riadenie v mene vlastníka akcie alebo podielu |
Vyššie uvedené testy držby minimálneho podielu a znášania funkcií a rizík sa testujú za obdobie 24 mesiacov od nadobudnutia podielu.
Vyššie uvedené splnenie testu oslobodenia príjmov a uplatnenie oslobodenia sa nevykoná:
- u obchodníka s cennými papiermi
- u predajcu v likvidácii
- pri predaji kmeňových akcií u akcionára jednoduchej spoločnosti na akcie alebo obchodného podielu u daňovníka v likvidácii, konkurze alebo reštrukturalizácii
- pri predaji vlastných akcií
Finančná správa spresňuje, že na daňové účely sa posudzuje až skutočná realizácia plnenia reštrukturalizačného plánu – reštrukturalizácia je ukončená po realizácii plánu a predaj počas tohto plnenia (pri splnení testov oslobodenia) nie je oslobodený od zdanenia.
Zámerom je aplikácia oslobodenia len u „zdravých“ spoločností, ktoré zamestnávajú zamestnancov a vykazujú činnosť alebo pristúpili k ozdravnému plánu.
▢ Držba priameho podielu
Na účely splnenia podmienok uplatnenia oslobodenia príjmov z predaja akcií a obchodného podielu od zdanenia je potrebné overovať (testovať) aj deň nadobudnutia priameho podielu na základnom imaní podľa podmienok zhrnutých nižšie:
| Deň nadobudnutia priameho podielu | Podmienka |
| Úplné splatenie peňažného vkladu | Overuje sa deň zápisu v obchodnom registri |
| Splatenie nepeňažného vkladu | |
| Dokončenie plánu nákupu, darovania alebo dedenia akcií alebo obchodného podielu | – Deň registrácie akcií v evidencii centrálneho depozitára – Deň prevodu rubopisom a odovzdanie listinnej akcie – Deň účinnosti zmluvy o prevode podielu na spoločnosť s ručením obmedzením / komanditnú spoločnosť |
| Nadobudnutie akcií alebo obchodného podielu v rámci podnikovej kombinácie alebo premeny obchodných spoločností, ak: – právny nástupca predáva akcie alebo podiel nadobudnuté od zaniknutej spoločnosti bez likvidácie v rámci podnikovej kombinácie po 1.3.2024 – akcionár alebo spoločník zanikajúcej spoločnosti bez likvidácie predáva akcie alebo podiel nadobudnuté v rámci podnikovej kombinácie po 1.3.2024 | Overuje sa deň zápisu v obchodnom registri |
| Premiestnenie sídla spoločnosti na územie Slovenska | Overuje sa deň zápisu v obchodnom registri |
| Nastali účinky premeny obchodnej spoločnosti a predávajú sa akcie alebo podiel nadobudnuté odštiepením | Overuje sa deň zápisu v obchodnom registri |
| Zmena právnej formy (neplatí na obdobie kedy spoločnosť bola družstvom) | Overuje sa deň zápisu zmeny v obchodnom registri |
Daňovníci si musia dávať pozor na to, kedy sa deň nadobudnutia akcií alebo obchodného podielu nepovažuje za dňom držby priameho podielu – a teda nie je splnená podmienka vlastníctva:
- uzatvorenie zmluvy, kedy dochádza k prevodu akcií alebo obchodného podielu v budúcnosti alebo po splnený iných odkladných podmienok
- kúpa opcie
- získanie predkupného práva na podiel
Vo všeobecnosti platí pravidlo, podľa ktorého ak nie je možné overiť splnenie podmienky držby priameho podielu po dobu 24 mesiacov z dôvodu uzatvorenia zmluvy o predaji akcií alebo obchodného podielu v budúcnosti (krátka lehota držby vlastníctva akcií alebo podielu) – neuplatní sa oslobodenie platné pre časový test.
▢ Daňová uznateľnosť nákladov na predaj
Naďalej platí pre daňovníkov – právnické osoby, že náklady vo výške obstarávacích cien akcií alebo obchodného podielu sa nepovažujú za daňové výdavky v zdaňovacom období, v ktorom nastane predaj akcií alebo podielu.
Uvedená skutočnosť sa prejaví v daňovom priznaní nasledovne:
| Riadok | Položka | Vplyv na základ dane |
| 130 | Výdavky (náklady), ktoré nie sú daňovými výdavkami | Obstarávacia cena akcií alebo podielov zvyšuje základ dane v roku predaja akcií alebo podielu |
| Úrok plynúci z poskytnutia pôžičky alebo úveru na obstaranie akcií alebo podielu zvyšuje základ dane v roku predaja akcií alebo podielu | ||
| 260 | Príjmy oslobodené od dane zaúčtované v účtovníctve | Zaúčtovaný výnos z predaja znižuje základ dane v roku predaja akcií alebo podielu |
Pravidlo oslobodenia od zdanenia príjmov z predaja akcií alebo obchodného podielu je možné aplikovať v daňovom priznaní za rok 2020 a neskôr, avšak lehota držby priameho podielu sa testuje na vlastníctvo aj pred rokom 2018.
▢ Dopady na holdingové spoločnosti
Aktualizovaná Informácia týkajúca sa oslobodenia príjmov z predaja akcií a obchodných podielov neberie do úvahy praktické dôsledky pôsobenia holdingových spoločností v majetkovej štruktúre dcérskych spoločností, ktoré predávajú akcie alebo podiely.
Praktické dôvody holdingových spoločností súvisia predovšetkým s testom znášania funkcií a rizík vlastníkov akcií alebo obchodných podielov definované zákonom, pričom disponuje potrebným materiálnym a personálnym vybavením nevyhnutne potrebných na tento výkon.
Obchodný zákonník vymedzuje medzi podstatné funkcie spojené s vlastníctvom akcií a podielov najmä:
- oprávnenie zúčastňovať sa valného zhromaždenia
- hlasovať na valnom zhromaždení
- požadovať informácie týkajúce sa záležitosti spoločnosti alebo osôb ovládaných spoločnosťou
- informácie týkajúce sa hospodárenia a majetkových pomerov spoločnosti
Praktická oblasť fungovania holdingových spoločností preto zadefinovala také holdingové spoločnosti, ktoré vlastnia podiely na dcérskych spoločnostiach, z ktorých dosahujú len pasívne príjmy:
- príjem z predaja dividend
- zisky z predaja podielov
- príjem z poskytnutia úverov vo forme úrokov
- príjem z predaja licenčných poplatkov
Materské spoločnosti – holding zvyčajne vlastnia len hmotný alebo nehmotný majetok dcérskej spoločnosti, pričom podnikateľské aktivity vykonávajú len dcérske spoločnosti (tie využívajú majetok na základe odplatnej nájomnej zmluvy s materskou spoločnosťou). Riziko je z podnikateľskej aktivity je prenesené na dcérske spoločnosti.
Nakoľko holdingové spoločnosti len využívajú majetok s cieľom legálneho spôsobu ochrany majetku a kontroly špecifického podnikateľského rizika, pričom samotné (základné) riziko znášajú dcérske spoločnosti – nie je splnený základný test znášania rizík a funkcií a uvedené oslobodenie nie je možné v adekvátnej miere aplikovať na holding.
Dôvody podmieňujúce výnimky z aplikácie oslobodenia
Ako najčastejšie dôvody, pre ktoré správca dane neakceptuje oslobodenie zo zdanenia holdingu patria podľa skúseností najmä chýbajúce:
- Zadefinovanie podstaty čistej holdingovej spoločnosti (taká, ktorá nenesie žiadne podnikateľské riziko)
- Aplikácia len extenzívneho materiálového a personálneho zabezpečenia výkonu funkcií
- Preukazovanie daňovej rezidencie (vyňatie pravidla podmieňujúce všetky holdingové spoločnosti za schránkové firmy)
- Zahrnutie posudzovania a testovania špecifických funkcií a rizík, ktoré zodpovedajú podstate holdingu
- Posudzovanie činnosti ostatných spoločností v skupine v rámci jurisdikcie
