Gesetzesentwurf, durch den Gesetz Nr. 595/2003 Slg. über Einkommenssteuer in der Fassung späterer Vorschriften geändert und ergänzt wird (Teil 3/3)

Mit Wirksamkeit ab 1. Januar 2024 wird im Entwurf der Novelle des EStG die Einführung der neuen Regel über die Beschränkung der Zinskosten geändert und ergänzt, die gegen Praktiken zielt, welche zur künstlichen Senkung der Besteuerungsgrundlage für die Einkommenssteuer eine übermäßige Schuldenfinanzierung nutzen. Die vorgeschlagene Maßnahme geht aus der Pflicht der Transposition von Richtlinie (EU) 2016/1164 hervor. Aus diesem Grund wird der neue § 17k – Regel über die Beschränkung der Zinskosten eingeführt.

Bis zum Ende des Jahres 2023 wird in der Slowakischen Republik eine Ausnahme gemäß Artikel 11 Abs. 6 Richtlinie ATAD angewendet, aufgrund derer die Limitierung der Zinskosten gemäß § 21a ausschließlich abhängige Personen betrifft. Die neue Bestimmung von § 17k EStG wird sich jedoch auf jegliche Zinskosten beziehen, d.h. auch auf Bankzinskosten. Die Regel besagt, dass falls der Betrag der Nettozinskosten höher als 3.000.000 Euro ist, sich die Besteuerungsgrundlage um den Betrag erhöht, um den diese Nettozinskosten 30% der Summe der Besteuerungsgrundlagen übersteigen, erhöht um die Nettozinskosten und um Abschreibungen, die im Besteuerungszeitraum in die Besteuerungsgrundlage einbezogen werden (Kennwert EBITDA, der von den Steuerposten ausgeht). Als Nettozinskosten gilt der Betrag, um den die Ausgaben (Kosten) für erhaltene Kredite und Darlehen, die Steuerausgaben sind, die Zinserträge und andere Einnahmen, die wirtschaftlich gleichwertig wie Zinserträge sind, die besteuerbare Einnahmen sind, übersteigen.

Im Unterschied zu § 21a werden in die Nettozinskosten auch Zinsen eingerechnet, die ein Bestandteil des Anschaffungspreises oder der eigenen Kosten des Vermögens sind (sog. kapitalisierte Zinsen).

In § 21a Abs. 1 EStG wird im Anschluss an die Einführung von § 17k und an die Anwendungspraxis präzisiert, dass § 21a nicht auf Zinskosten angewendet wird, die ins Vermögen in der Bewertung durch eigene Kosten kapitalisiert werden. In § 21a EStG wird der neue Abschnitt 4 ergänzt, der festlegt, dass die Abschnitte 1 bis 3, die die Regeln der niedrigen Kapitalisierung betreffen, nicht angewendet werden, falls der Steuerzahler die Besteuerungsgrundlage gemäß § 17k erhöht hat, d.h. vorrangig wird die Anwendbarkeit von § 17k EstG überprüft.

Anwendung in der Praxis:

Ein Steuerzahler verzeichnet im Jahr 2024 auf Grundlage eines Kreditvertrags mit einer befreundeten Person, der am 1.1.2024 abgeschlossen wurde, Nettozinskosten im Wert von insgesamt 250.000 EUR. Die Regel über die Beschränkung der Zinskosten gemäß § 17k EStG wird nicht auf den Steuerzahler angewendet. Der Steuerzahler muss jedoch weiterhin prüfen, ob er im Zusammenhang mit den entsprechenden Zinskosten (nicht gesenkt um die Zinserträge) die Regeln der niedrigen Kapitalisierung gemäß § 21a EstG erfüllt.

Der neue § 52zzo legt eine Übergangsbestimmung zu der ab 1. Januar 2024 wirksamen Regelung fest, wobei § 17k EStG zum ersten Mal auf Nettozinskosten angewendet wird, die aus Verträgen über Kredite und Darlehen hervorgehen, welche nach dem 31. Dezember 2023 abgeschlossen werden, einschließlich Nachträge, die nach dem 31. Dezember 2023 zu Verträgen abgeschlossen werden, die noch vor dem 31. Dezember 2023 abgeschlossen wurden.

Grundsätzliche Anwendungsunterschiede zwischen der vorgeschlagenen Fassung von § 21a EStG und § 17k EStG sind in der nachfolgenden Tabelle angeführt:

Grundsätzliche Anwendungsunterschiede	§ 21a EStG Regeln der niedrigen Kapitalisierung	§ 17k EStG Regel über die Beschränkung der Zinskosten
Auf welche Zinsen wird die entsprechende Bestimmung angewendet?	Zinsen, die für Kredite und Darlehen gezahlt werden und damit zusammenhängende Ausgaben (Kosten) für erhaltene Kredite und Darlehen, falls der Gläubiger eine abhängige Person in Bezug auf den Schuldner ist.	Zinskosten im Zusammenhang mit allen Arten von Schulden, andere Kosten, die wirtschaftlich gleichwertig wie Zinsen sind, Ausgaben, die im Zusammenhang mit der Gewinnung von Geldmitteln beim Schuldner entstanden sind, unabhängig von der Position des Gläubigers.
Ist ein Betrag festgelegt, ab dem die entsprechende Regel angewendet wird?	Nein, die Regel wird unabhängig von der Höhe der Zinskosten angewendet.	Ja, nur dann, falls der Betrag der Nettozinskosten höher als 3.000.000 Euro ist.
Von welchem Kennwert wird bei der Berechnung ausgegangen?	EBITDA für Buchhaltungszwecke	EBITDA für Steuerzwecke
Berücksichtigt die entsprechende Bestimmung auch sog. kapitalisierte Zinsen?	Nein, Kredite und Darlehen oder Teile davon, deren Zinsen Teil des Anschaffungspreises oder der eigenen Kosten des Vermögenswerts sind, sind nicht im Bestand an Krediten und Darlehen enthalten.	Ja, es werden auch Zinsen in Betracht gezogen, die ein Bestandteil des Anschaffungspreises des Vermögens oder der eigenen Kosten sind, und zwar in dem Verhältnis, in dem sich diese Zinsen am Anschaffungspreis des Eigentums oder den eigenen Kosten des Vermögens einschließlich einer technischen Aufwertung beteiligen oder in dem Verhältnis, in dem sich diese Zinsen am Restwert beteiligen.
Berücksichtigt die entsprechende Bestimmung Zinserträge?	Nein.	Ja, in die Berechnung treten bereits die Nettozinskosten ein, die im entsprechenden Besteuerungszeitraum Steuerausgaben sind und die besteuerbaren Zinserträge übersteigen.
Besteht die Möglichkeit der Übertragung ungenutzter Abzüge?	Nein.	Ja, es besteht die Möglichkeit, nicht anerkannte Zinskosten in höchstens 5 unmittelbar aufeinanderfolgenden Zeiträumen geltend zu machen.
Ausnahmen von der Regel	Falls der Schuldner ein Geldinstitut wie z.B. Bank, Zweigstelle einer ausländischen Bank, Versicherung oder Leasinggesellschaft ist.	Falls der Schuldner ein Geldinstitut wie z.B. Bank, Zweigstelle einer ausländischen Bank oder Versicherung ist. Die Ausnahme bezieht sich auch auf Schuldner, die juristische Personen sind und deren abhängige Personen ausschließlich natürliche Personen sind.
Ist das Datum der Gewährung des Darlehens / Kredits entscheidend?	Nein.	Gemäß den Übergangsbestimmungen wird diese Regel auf Nettozinskosten angewendet, die aus Verträgen über Kredite und Darlehen hervorgehen, die nach dem 31. Dezember 2023 abgeschlossen werden, einschließlich Nachträge, die nach dem 31. Dezember 2023 zu Verträgen abgeschlossen werden, die noch vor dem 31. Dezember 2023 abgeschossen wurden.